|
Елена Камалова
Налоговые органы обращают пристальное внимание на сделки, стороны которых так или иначе подконтрольны друг другу. Однако суды считают, что наличие связи между фирмами далеко не всегда ставит под сомнение результат операции.
Кто кого контролирует
В постановлении Пленума ВАС от 12 октября 2006 г. № 53 взаимозависимость участников операции названа одним из оснований для признания налоговой выгоды необоснованной. Кроме того, если установлен факт подобной связи сторон, то инспекция вправе проверить правильность цен, применяемых по данной операции (п. 2 ст. 40 НК).
О том, в каких случаях участники сделки считаются взаимозависимыми, говорится в статье 20 Налогового кодекса. Фирмы являются таковыми, если одна из них участвует в другой и суммарная доля ее участия составляет более 20 процентов. Иногда связь между двумя организациями не прямая, а косвенная, через учредительство в цепочке других фирм. В этом случае, чтобы определить долю косвенного участия компании, нужно найти произведение долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.
Кодекс также определяет критерии взаимозависимости для физических лиц. Это, во-первых, когда одно лицо подчиняется другому по должности. Подчинение может определяться, например, уставными документами, должностными инструкциями, различными положениями по организации. Во-вторых, взаимозависимыми считаются лица, состоящие в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого (п. 1 ст. 20 НК).
В налоговом законодательстве нет расшифровки определения «отношений родства и свойства». Значит, нужно применять разъяснения, содержащиеся в других отраслях законодательства (п. 1 ст. 11 НК). В соответствии с Семейным кодексом, близкими родственниками считаются родственники по прямой восходящей и нисходящей линии: родители и дети, дедушки, бабушки и внуки (ст. 14 СК). В отношениях свойства, согласно Семейному кодексу, находятся отчим (мачеха) с пасынком (падчерицей).
Что касается брачных отношений, то для целей применения статьи 20 Налогового кодекса учитывается только официально зарегистрированный брак. Нужно отметить, что вопрос о взаимозависимости физических лиц становится актуальным, если они выступают в гражданско-правовых отношениях, например как законные представители или учредители юридических лиц.
Когда молчит кодекс — решает суд
Суд может признать лица взаимозависимыми и по другим основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса, если отношения между ними могут повлиять на результат сделки (п. 2 ст. 20 НК). Об этом говорится и в информационном письме Президиума ВАС от 17 марта 2003 г.
№ 71. В пункте 1 данного документа судьи указали, что факт взаимозависимости устанавливается с участием инспекции и компании в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пени.
Конституционный Суд в определении от 4 декабря 2003 г. № 441-О также отметил, что лица могут быть признаны взаимозависимыми в судебном порядке по основаниям, не перечисленным в пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса, только при условии, что отношения между организациями могут повлиять на результат сделки. При этом сами основания должны быть предусмотрены другими правовыми актами.
Какие же основания упоминаются в других законах? Например, взаимозависимыми в целях налогообложения могут быть признаны «заинтересованные лица» (Закон от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях»). Пункт 1 статьи 81 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» и пункт 1 статьи 45 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» дают определение «заинтересованности в совершении сделки». Понятие «связанные между собой лица» содержит пункт 5 статьи 12 Закона от 8 декабря 2003 г. № 165-ФЗ «О специальных защитных, антидемпинговых и компенсационных мерах при импорте товаров». Также существуют определения «аффилированное лицо» (ст. 4 Закона от 22 марта 1991 г. № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»), «дочернее» и «зависимое» общество (ст. 105, 106 ГК), «взаимосвязанные лица» (подп. 4 п. 2 ст. 19 Закона от 21 мая 1993 г. № 5003-1 «О таможенном тарифе»). При этом, по мнению судей, доказать, что отношения сторон сделки соответствуют этим определениям, должна инспекция (постановление ФАС Московского округа от 21 июня 2007 г. № КА-А40/5622-07).
ИФНС также обязана доказать, что взаимозависимые отношения между компаниями по основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса, повлияли на результаты сделок по реализации товаров и при этом фирмы действовали согласованно (постановление ФАС Московского округа от 1 июня 2006 г. № КА-А40/4566-06). Так, инспекторам удалось это сделать и выиграть дело, рассмотренное ФАС Московского округа 8 декабря 2005 г. № КА-А40/11827-05. В качестве доказательств был представлен договор о передаче полномочий исполнительного органа фирмы А управляющей организации — компании Б. Компания Б при этом являлась «дочкой» фирмы С, а фирма С имела долю 100-процентного участия в компании А.
Главное — результат
Если же у контролеров нет подтверждения, что связь фирм повлияла на результат операции, то суды не признают эти организации взаимозависимыми на основании пункта 2 статьи 20 Налогового кодекса. Подтверждением может служить дело, рассмотренное ФАС Московского округа 9 ноября 2006 г. № КА-А40/10961-06. В данном случае ИФНС установила, что в компаниях, принимающих участие в реализации товаров на экспорт, одни и те же учредители и генеральный директор. Но судьи решили, что этот факт не говорит о взаимозависимости, потому что он не входит в список обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса. По мнению арбитров, этот перечень является исчерпывающим.
Аналогичные выводы содержатся и в постановлении ФАС Московского округа от 15 августа 2006 г. № КА-А40/6733-06-п. В нем рассмотрена ситуация, когда ИФНС запросила сведения о порядке ценообразования на предприятии в отношении покупателей, в том числе фирмы-экспортера. Основанием для такого требования послужил тот факт, что, по мнению инспекции, поставщик и экспортер являются взаимозависимыми компаниями. Дело в том, что генеральный директор фирмы-экспортера одновременно являлся финансовым директором поставщика, а директор компании-поставщика — учредителем экспортера. Организация отказалась представить данную информацию. Суд поддержал фирму и не признал факт взаимозависимости, ссылаясь на то, что в пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса нет прямого упоминания о такой связи между компаниями. В другом случае арбитры отклонили доводы инспекторов о подконтрольности двух фирм, в которых главным бухгалтером работал один и тот же человек (постановление ФАС Московского округа от 22 апреля 2004 г. № КА-А40/2911-04).
В общем, анализируя арбитражную практику, сложившуюся по данному вопросу, можно отметить следующую закономерность. Основным поводом признания лиц взаимозависимыми для судей является результат сделки, свидетельствующий о занижении налоговой базы.
Комментарий:
Ведущий эксперт Центра бухгалтерского учета и налогового права «Консультант» Вадим Куликов: |
|
— В настоящее время Минфином подготовлен законопроект о трансфертном ценообразовании, который в случае утверждения внесет существенные изменения в правила контроля над сделками между взаимозависимыми лицами. В частности, планируется отмена статей 20 и 40 Налогового кодекса и появление двух новых — статьи 105.1 «Взаимозависимые лица» и 105.2 «Порядок определения доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации».
Хочется отметить два основных планируемых нововведения. Во-первых, будет расширен перечень лиц, которые по закону являются взаимозависимыми для целей налогообложения. Если сейчас, согласно статье 20 кодекса, их три, то в новом законопроекте упоминается семь таких лиц. Во-вторых, более детально будет регламентирован порядок определения доли непосредственного и (или) косвенного участия одной компании в другой и участия физического лица в организации. Что интересно, планируется установить право суда учитывать дополнительные обстоятельства (уточнять методы расчета) при определении этой доли.
Впрочем, ныне действующих базовых принципов, касающихся контроля по сделкам с участием взаимозависимых лиц, данный законопроект не отменяет. Как и раньше, главным критерием для признания лиц взаимозависимыми остается их возможность влиять на результаты сделки.
По-прежнему будут две группы оснований для признания лиц взаимозависимыми: по закону и по решению суда. Предполагается сохранить право суда признавать лица взаимозависимыми для целей налогообложения по иным основаниям с учетом вышеуказанного основного принципа.
|
|
dec2007.jpg){kind=link}
sent2007.jpg){kind=link}
